Закон и право
Назад

Учет арендоввнных основных средств

Опубликовано: 11.04.2020
0
0

Передача ОС: документальное оформление

Юридический факт передачи арендованного основного средства оформляется обычно актом сдачи-приемки. Этот документ, как известно, является неотъемлемым приложением (дополнением) к соглашению об аренде.

Данный акт однозначно удостоверяет и впоследствии подтверждает выполнение сторонами – арендодателем и арендатором – обязательств по передаче и принятию соответствующего имущества.

Требование об оформлении сторонами такой бумаги прямо установлено Гражданским кодексом РФ для недвижимых основных средств и законодательством о бухучете для прочих объектов (например, движимых активов).

Таким образом, любые хозяйственные операции подлежат документальному оформлению и отражению в системе бухучета.

Для документа, удостоверяющего факт передачи имущественного объекта от арендодателя арендатору, не предусматривается какой-либо типовой шаблон единого образца.

Если речь идет об аренде ОС, такой акт может составляться в свободной форме.

Однако данная бумага в обязательном порядке должна содержать полный набор необходимых реквизитов, регламентированных нормами 402-ФЗ (закона о бухучете).

Помимо этого, стороны арендного соглашения вправе применять стандартные бланки актов сдачи-приемки основных средств, утвержденные официальным статистическим ведомством для ОС (например, форма ОС-15).

Учет отделимых улучшений

Сразу скажем, что с учетом отделимых улучшений (передвижных перегородок, кондиционеров, съемной аппаратуры системы видеонаблюдения) никаких проблем нет.

Заметим, что если в соответствии с вашей учетной политикой в целях бухучета актив признается ОС в пределах другого лимита (меньше 40 000 руб.), то вам нужно руководствоваться этим лимитом при отнесении отделимого улучшения к ОСпп. 4, 5 ПБУ 6/01.

Налог на имущество

С отделимых улучшений, которые являются ОС, вам не придется платить налог на имущество, поскольку эти улучшения относятся к движимому имуществуподп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ.

Хотя суды признают, что заявить вычет можно уже в момент отражения стоимости улучшения на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»Постановления ФАС МО от 15.09.2011 № А40-113023/09-126-735; ФАС СЗО от 27.01.2012 № А56-10457/2011.

Если по окончании срока аренды вы договоритесь с арендодателем о том, что он возместит вам стоимость отделимых улучшений и оставит их себе, то это будет обычная реализация, облагаемая НДС по ставке 18%подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Поскольку, как мы уже рассказывали в предыдущей статье, произведенные вами неотделимые улучшения являются собственностью арендодателя, то их в какой-то момент придется ему передать.

Обратите внимание, когда вы будете приобретать товары, материалы, работы, услуги для создания неотделимых улучшений, проследите, чтобы в первичных документах был указан адрес помещения, которое вы арендуете. Тогда вы без проблем сможете объяснить и арендодателю, и налоговикам, из каких затрат сформировалась стоимость неотделимых улучшений.

Из НК следует, что порядок учета неотделимых улучшений напрямую зависит от двух условий:

  • получали вы согласие арендодателя на эти улучшения или нет;
  • если согласие получали, то возмещает вам арендодатель стоимость улучшений или нет.

Налог на прибыль. Затраты на создание неотделимых улучшений (стоимость приобретенных материалов, выполненных для вас работ, оказанных вам услуг) вы можете учесть в расходах. Вопрос только в том, в какой момент это сделать.

В прошлом году Минфин разъяснил, что эти затраты арендатор может учесть «для целей налогообложения прибыли как расходы, связанные с выполнением работ для арендодателя, в соответствии с гл. 25 Кодекса при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса»Письмо Минфина от 13.12.2012 № 03-03-06/1/651.

Мы уточнили в Минфине: означает ли это, что налоговую базу по прибыли надо уменьшать на затраты, связанные с созданием неотделимых улучшений, по мере их возникновения? Оказалось, что нет.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

БАХВАЛОВА Александра Сергеевна

БАХВАЛОВА Александра Сергеевна

Консультант Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Расходы на создание неотделимых улучшений арендатору нужно учитывать на дату подписания арендодателем акта приема-передачи улучшений. Дело в том, что расходы фактически производились для арендодателя, поэтому и учесть их можно будет, когда «заказчик» (арендодатель) примет результат работ.

Как видим, расходы нужно признавать одновременно с доходами. А причитающуюся к получению от арендодателя сумму возмещения вы признаете в доходах от реализации как раз на дату передачи улучшений арендодателюст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ; Письмо Минфина от 25.01.2010 № 03-03-06/1/19.

Если арендодатель возмещает стоимость улучшений, то для него будет лучше, если вы передадите их сразу после завершения работ. Тогда арендодатель сможет раньше начать амортизировать улучшения. А вот если дожидаться окончания срока договора аренды, то за период с момента завершения работ по улучшению арендованного имущества до момента передачи улучшений арендодателю никто не сможет уменьшить на эти расходы базу по прибыли: ни арендодатель, ни вып. 1 ст. 258 НК РФ.

Учет арендоввнных основных средств

НДС. Входной НДС по материалам, работам, услугам, приобретенным для создания неотделимых улучшений, вы принимаете к вычету в том квартале, в которомПисьмо ФНС от 30.12.2010 № КЕ-37-3/19032:

  • оприходуете материалы, примете к учету работы и услуги;
  • получите от поставщиков и подрядчиков счета-фактуры на эти материалы, работы, услуги.

При передаче неотделимых улучшений арендодателю вы обязаны исчислить НДС. При этом неважно, своими силами вы улучшали имущество или привлекали для этого подрядчиков. Ведь, по мнению Минфина и ФНС, при передаче арендодателю неотделимых улучшений происходит реализация результата работПисьма Минфина от 25.02.2013 № 03-07-05/5259, от 26.07.2012 № 03-07-05/29; ФНС от 30.12.2010 № КЕ-37-3/19032.

Предлагаем ознакомиться  Обязанности мужа перед женой по семейному кодексу

Поэтому на дату передачи арендодателю улучшений нужноп. 3 ст. 164, п. 1 ст. 167, пп. 1, 2 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ; пп. 1—3 разд. II приложения № 5 к Постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137:

  • с их стоимости исчислить НДС по ставке 18%;
  • составить счет-фактуру:
  • зарегистрировать счет-фактуру в книге продаж и в части 1 журнала учета счетов-фактур.

Есть и другая позиция. Суть ее в том, что раз неотделимые улучшения арендуемого имущества изначально являются собственностью арендодателяст. 623 ГК РФ, то при их передаче нет реализации как таковой (так как нет перехода права собственностип. 1 ст. 39 НК РФ). А значит, и объекта обложения НДС у арендатора не возникаетп. 1 ст. 146 НК РФ.

С этим соглашаются некоторые судыПостановления ФАС ЗСО от 19.03.2012 № А45-11490/2011; ФАС МО от 17.04.2013 № А40-69829/12-108-55; ФАС ПО от 25.07.2013 № А12-16147/2012, от 18.01.2013 № А55-14290/2012; ФАС СКО от 25.07.2012 № А53-11418/2011; ФАС УО от 29.11.2012 № Ф09-11789/12; ФАС ЦО от 06.06.2012 № 36-3119/2011. Но если вы не будете начислять НДС, то вам наверняка придется судиться с налоговиками по этому поводу.

Налог при УСНО. Независимо от объекта налогообложения, сумму возмещения вы учитываете в доходах на дату ее получения от арендодателя (на расчетный счет, в кассу) или на дату проведения зачетап. 1 ст. 346.17 НК РФ.

При объекте «доходы минус расходы» затраты на создание неотделимых улучшений вы учитываете в расходах в общем порядке по кассовому методу, например стоимость материалов и работ — после их принятия на учет и оплатып. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

Налог на прибыль. Неотделимые улучшения — это отдельный объект ОС, его первоначальная стоимость равна стоимости работ по созданию неотделимых улучшений. Эту стоимость вы можете учесть в расходах через амортизациюп. 1 ст. 258 НК РФ. При этом надо иметь в виду следующее.

Кстати, в некоторых Письмах Минфин говорил, что арендатор может установить свой СПИ для неотделимого улучшения, даже если оно не поименовано в Классификации. Поскольку в этом случае арендатору надо руководствоваться не п. 1 ст. 258 НК РФ, а п. 6 этой статьи. И определять СПИ неотделимого улучшения в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителейПисьмо Минфина от 07.12.2012 № 03-03-06/1/638. Однако напрямую из НК это не следует, и как к этому отнесутся налоговики, неизвестно.

2. По мнению Минфина, по неотделимым улучшениям нельзя применять амортизационную премию, посколькуПисьмо Минфина от 12.10.2011 № 03-03-06/1/663:

  • эти улучшения — неотъемлемая часть арендованного имущества, они не остаются на балансе у арендатора, а по окончании срока аренды возвращаются арендодателю;
  • для капвложений в арендованные ОС установлен особый порядок начисления амортизации.

Однако эта позиция не бесспорна. Дело в том, что:

  • в гл. 25 НК нет запрета на применение амортизационной премии арендатором;
  • по своей сути неотделимые улучшения относятся к случаям достройки, реконструкции и т. д., в отношении которых НК прямо установлена возможность применения амортизационной премиип. 9 ст. 258, п. 1 ст. 256 НК РФ.

И есть суды, которые считают правомерным применение арендатором амортизационной премии по неотделимым улучшениямПостановления ФАС ВСО от 18.01.2012 № А74-956/2011; ФАС МО от 02.02.2011 № КА-А40/15635-10.

Но учтите, если вы решите включить в расходы амортизационную премию, то доказывать налоговикам правильность своих действий вам, скорее всего, придется в суде.

Учет у арендодателя при сдаче

Если условиями соглашения об аренде ОС не предусматривается выкуп имущественного объекта арендатором, собственником арендованного актива на протяжении всего срока действия этого документа по-прежнему остается арендодатель.

Следовательно, имущественные объекты, переданные во временное пользование, как правило, отражаются на балансовом учете арендодателя.

Из этого правила, однако, есть следующие исключения:

  • Имущество является предметом финансовой аренды (иными словами, лизинга), условиями которой может подразумеваться, что соответствующий объект отражается как на балансовом учете лизингодателя (арендодателя), так и на балансовом учете лизингополучателя (арендатора). Конкретный вариант определяется параметрами заключенного соглашения по усмотрению сторон.
  • Объектом арендных отношений является предприятие как целостный имущественный комплекс, который отражается на балансовом учете арендатора.

Аналитический учет ОС позволяет отделить объекты, сданные в аренду, от собственных активов арендодателя.

Объекты основных средств, приобретенные или созданные специально для предоставления сторонним субъектам в аренду, подлежат учету в рамках ОС на бухгалтерском счете 03. Такой принцип устанавливается стандартом ПБУ-6/01.

Во временную эксплуатацию могут передаваться активы, которые отражаются не только по счету 01, но и по бухгалтерскому счету 10.

Чтобы легче было контролировать перемещение активов, к бухгалтерским счетам, по которым учитывается имущество (счета 10,03,01), организация-арендодатель может открыть субсчета соответствующего назначения.

К примеру, субсчета «Имущество, предоставленное в аренду», «Собственное имущество».

Часто возникает вопрос о том, следует ли арендодателю переводить в бухучете объект ОС с бухгалтерского счета 01 на бухгалтерский счет 03, если этот актив приобретался ранее для применения в производстве, но впоследствии был сдан в аренду стороннему лицу.

Специалисты и контролирующие ведомства единодушно считают, что этого делать не нужно. На бухгалтерском счете 03 следует учитывать исключительно те основные средства, которые изначально приобретались собственником для их последующего предоставления в аренду.

Соответственно, объект ОС, купленный для применения в производстве, но предоставленный стороннему лицу в аренду, следует по-прежнему учитывать по бухгалтерскому счету 01 с открытием для этой цели отдельного субсчета.

Предлагаем ознакомиться  Как написать жалобу в министерство здравоохранения РФ? Образец

Бухучет неотделимых улучшений

  • когда переданы неотделимые улучшения арендодателю — сразу после их завершения или позже, например по окончании срока действия договора аренды вместе с возвращаемым арендуемым имуществом;
  • возмещает арендодатель стоимость улучшений или нет.

В бухучете вам нужно сделать такие записи.

Содержание операции Дт Кт
На даты приобретения материалов, работ, услуг, используемых при создании улучшений
Отражены затраты на создание неотделимых улучшений 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство объектов основных средств» 10 «Материалы» (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.)
Отражен НДС, предъявленный подрядчиком, выполняющим работы по созданию неотделимых улучшений, и поставщиками материалов 19 «НДС по приобретенным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Сумма входного НДС принята к вычету 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» 19 «НДС по приобретенным ценностям»
На дату передачи арендодателю результатов работ по созданию неотделимых улучшений
Отражена в доходах стоимость неотделимых улучшений, возмещаемая арендодателем 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендодателем» 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»
Если арендодатель стоимость улучшений вам не возмещает, то эту проводку делать не нужно. Заметим, что в Методических указаниях по учету ОС предлагается затраты по созданию неотделимых улучшений в случае их компенсации арендодателем списывать с кредита счета 08 в дебет счета расчетов (проводка Дт 76 – Кт 08)п. 35 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н.
Однако, на наш взгляд, передачу арендодателю неотделимых улучшений, затраты на создание которых вам возмещаются, корректнее отражать с использованием счета учета финансовых результатов
Начислен НДС на стоимость неотделимых улучшений, переданных арендодателю 91, субсчет 2 «Прочие расходы» 68, субсчет «Расчеты по НДС»
Списана стоимость неотделимых улучшений 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» 08, субсчет 3 «Строительство объектов основных средств»
Проводки по начислению НДС и списанию стоимости улучшений вы делаете и в случае, когда арендодатель не возмещает вам стоимость улучшений
На дату получения денег от арендодателя
От арендодателя получено возмещение стоимости неотделимых улучшений 51 «Расчетные счета» 76, субсчет «Расчеты с арендодателем»
Если стоимость работ по созданию неотделимых улучшений засчитывается в счет погашения арендной платы, то делается такая проводка: Дт 60, субсчет «Арендная плата», – Кт 76, субсчет «Расчеты с арендодателем».
Если арендодатель не возмещает стоимость неотделимых улучшений, эти проводки делать не надо

Как видим, при передаче неотделимых улучшений арендодателю сразу же после завершения работ по их созданию стоимость улучшений на счет 01 «Основные средства» не попадает. И вопрос об уплате налога на имущество даже не возникает.

А делаете это, например, после возмещения стоимости неотделимых улучшений арендодателем или по окончании договора аренды.

В этом случае проводки по отражению затрат на создание неотделимых улучшений, а также по отражению входного НДС и принятию его к вычету будут такие же, как и в ситуации 1.

А вот потом вам нужно будет учесть эти улучшения на счете 01. Дело в том, что Минфин давно и прочно занимает позицию, согласно которой произведенные капвложения в арендованное имущество (стоимость неотделимых улучшений) арендатор учитывает у себя в качестве отдельного объекта ОС до их выбытияпп. 5, 29 ПБУ 6/01; п.

А поскольку неотделимые улучшения — часть недвижимого имущества, то они облагаются налогом на имущество. Понятно, что плательщиком этого налога вы являетесь до тех пор, пока улучшение числится у вас на счете 01п. 1 ст. 374 НК РФ. При этом налог надо будет платить исходя из остаточной стоимости улучшений, определенной по данным бухучетап. 1 ст. 375 НК РФ.

Учет арендоввнных основных средств

Утешить здесь, пожалуй, может то, что в бухучете, в отличие от налогового, вы можете установить СПИ по неотделимым улучшениям равным сроку, оставшемуся до окончания срока договора аренды. И если он меньше года, тогда можно не платить налог на имущество.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СОРОКИН Алексей Валентинович

СОРОКИН Алексей Валентинович

Начальник отдела имущественных и прочих налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия, установленные п. 4 указанного Положения. Одно из этих условий — имущество должно быть предназначено для использования на срок свыше 12 месяцев или более обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. В данном случае речь идет о сроке полезного использования имуществап. 2 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н. СПИ — это период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Пунктом 20 ПБУ 6/01 установлено, что СПИ основного средства определяется организацией при принятии его к бухгалтерскому учету. При этом СПИ устанавливается, в частности, исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта, например срока аренды.

Таким образом, если СПИ неотделимых улучшений составляет менее 12 месяцев, то они не будут учитываться как отдельный объект основных средств. И как следствие, по ним не нужно будет платить налог на имуществоп. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ.

Предлагаем ознакомиться  Кража средств с банковской карты

Кроме того, как разъяснил Минфин, также не придется платить налог на имущество, если арендодатель возместит вам полную стоимость неотделимых улучшений до ввода их в эксплуатацию, то есть вы получите аванс 100%. Ведь в этом случае произведенные вами капвложения также не нужно учитывать в составе ОСПисьмо Минфина от 13.12.2012 № 03-03-06/1/651.

Итак, если вы передаете арендодателю улучшения не сразу после их завершения, то в бухучете вам нужно сделать такие записи.

Содержание операции Дт Кт
На дату окончания работ по созданию неотделимого улучшения
Неотделимые улучшения отражены в составе ОС 01 «Основные средства» 08 «Вложения во внебюджетные активы», субсчет 3 «Строительство объектов основных средств»
Ежемесячно до окончания срока аренды или выбытия ОС
Начислена амортизация по неотделимым улучшениям 20 «Основное производство» (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу») 02 «Амортизация основных средств»
Если улучшение вы передадите арендодателю по окончании срока аренды, то в бухгалтерском учете, в отличие от налогового, к этому времени вся стоимость неотделимых улучшений будет полностью самортизирована. В то время как в налоговом учете останется не учитываемая в расходах недоамортизированная часть неотделимых улучшений. В связи с этим вам придется применять ПБУ 18/02.
Если же вы получите от арендодателя возмещение стоимости улучшений до окончания срока договора аренды и спишете улучшение со счета 01, тогда у вас и в бухучете оно будет не полностью самортизировано. В этом случае остаточную стоимость улучшений вы спишете на прочие расходы (проводка Дт 91, субсчет 2, – Кт 01, субсчет «Выбытие основных средств»).
На дату передачи арендодателю результатов работ по созданию неотделимых улучшений
Отражена в доходах стоимость неотделимых улучшений, возмещаемая арендодателем 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендодателем» 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»
Если арендодатель стоимость улучшений не возмещает, то эту проводку делать не нужно
Начислен НДС на стоимость неотделимых улучшений, переданных арендодателю 91, субсчет 2 «Прочие расходы» 68, субсчет «Расчеты по НДС»
Если от арендодателя получено возмещение стоимости неотделимых улучшений или стоимость работ по созданию улучшений засчитывается в счет погашения арендной платы, то проводки будут такие же, как и в ситуации 1

Если у вас заключен не договор аренды, а договор безвозмездного пользования помещением (договор ссуды)п. 1 ст. 689 ГК РФ, то также нужно получать согласие ссудодателя на создание неотделимых улучшений. Ведь к договору ссуды применяются те же правила, что и к договору арендып. 2 ст. 689 ГК РФ. Так что порядок бухгалтерского и налогового учета отделимых и неотделимых улучшений у вас как у ссудополучателя будет таким же, как и у арендатора.

Бухгалтерские проводки

Погашение стоимости объектов ОС, являющихся собственностью предприятия, в том числе и тех, которые сдаются в аренду, осуществляется путем амортизации.

Доходы арендодателя основных средств (поступления арендных платежей) и его затраты, учитываются в зависимости от того, относится ли предоставление активов в аренду направлением (предметом) регулярной деятельности организации.

Если сдача ОС в аренду относится к предмету деятельности предприятия-арендодателя, соответствующие доходы/затраты учитываются как доходы/издержки обычной деятельности.

проводки

Для учета данных доходов/затрат в этой ситуации следует применять 90-счет («Продажи»).

Затраты предприятия-арендодателя, обусловленные сдачей основных средств в аренду, накапливаются по дебету бухгалтерских счетов (44,26,23,20), учитывающих расходы.

Операция (описание) Дебет счета Кредит счета
Списание накопленных затрат одной суммой 90/2 44,26,23,20
Операция (описание) Дебет счета Кредит счета
Поступления арендных платежей 76 90/1
Начисление НДС с арендных платежей 90/2 68

К завершению отчетного периода арендодатель по бухгалтерскому счету 90 определяет итоговый финансовый результат (прибыль/убыток), который учитывается на бухгалтерском счете 99.

Если же передача основных средств в аренду не относится к предмету обычной деятельности компании-арендодателя, соответствующие доходы/расходы следует относить к иным доходам/расходам.

Для обложения налогом прибыли такие доходы/расходы считаются доходами/расходами внереализационного характера.

Арендные операции при этом отражаются по бухгалтерскому счету 91, известному как «Иные доходы/расходы».

На дебете 91-счета учитываются затраты по арендованным активам, на кредите этого же счета – доходы (иными словами, арендные поступления).

Операция (описание) Дебет счета Кредит счета
Объект в аренду передается 01 01
Арендный платеж начисляется 76 91/1
Начисление НДС 91/2 68
Начисление амортизации для ОС 26,23,20 02
Списание амортизации на затраты арендодателя 91/2 26,23,20
Оплата аренды ОС зачислена от арендатора 51 76
Прибыль арендодателя ОС 91/9 99

Выводы

Таким образом, предприятие, являющееся арендодателем основных средств, обязательно должно отражать арендные операции с соответствующими объектами в бухучете.

Специфика такого учета зависит от того, является ли сдача активов в аренду предметом обычной деятельности организации-арендодателя.

Надлежащее документальное оформление арендных отношений также имеет огромное значение для последующего отражения соответствующих операций в системе бухучета.

Статья описывает типовые ситуации. Чтобы решить Вашу проблемунапишите нашему консультанту или позвоните бесплатно:

Учет арендоввнных основных средств 7 (499) 938-43-28 — Москва — ПОЗВОНИТЬ

7 (812) 467-43-31 — Санкт-Петербург —ПОЗВОНИТЬ

7 (800) 511-52-74 — Другие регионы — ПОЗВОНИТЬ

Это быстро и бесплатно!

, , ,
Поделиться
Похожие записи
Комментарии:
Комментариев еще нет. Будь первым!
Имя
Укажите своё имя и фамилию
E-mail
Без СПАМа, обещаем
Текст сообщения
Adblock detector